Dołącz do czytelników
Brak wyników

Finanse

22 października 2020

NR 221 (Październik 2020)

Wykonanie zastępcze prac budowlanych w świetle podatku VAT

61

W praktyce zarządców nieruchomości występują sytuacje, gdy spółdzielnia mieszkaniowa (lub wspólnota) działając jako inwestor zleca wykonanie robót budowlanych wykonawcy, a ten albo opóźnia się z ich realizacją albo wykonuje je wadliwie. W takiej sytuacji inwestor, po bezskutecznym wezwaniu wykonawcy do podjęcia prac lub do usunięcia skutków wadliwie wykonanych prac, może zlecić ich realizację wykonawcy zastępczemu na koszt nierzetelnego wykonawcy.

Istotą wykonania zastępczego jest podjęcie przez inwestora czynności zmierzających do wykonania zobowiązania zgodnie z jego treścią, w wypadku, gdy dłużnik jest w zwłoce ze spełnieniem świadczenia. Wykonanie zastępcze zmierza zatem do zaspokojenia inwestora zgodnie z treścią zobowiązania, lecz samo nie jest spełnieniem świadczenia, a jedynie surogatem świadczenia (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 7 czerwca 2000 roku, sygn. akt: III CKN 441/00). Wykonanie zastępcze zostało uregulowane w art. 480 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, w razie zwłoki dłużnika w wykonaniu zobowiązania czynienia (czyli np. wykonania usługi lub dostarczenia towaru), wierzyciel może żądać sądowego upoważnienia do wykonania czynności na koszt dłużnika. Przepis ten należy do tzw. norm dyspozytywnych. Oznacza to, że strony umowy mogą odmiennie uregulować przesłanki wykonania zastępczego, jak również mogą wyeliminować w umowie konieczność uzyskania przez wierzyciela zgody sądu.

POLECAMY

ważne!

W razie zwłoki dłużnika w wykonaniu zobowiązania czynienia (czyli np. wykonania usługi lub dostarczenia towaru), wierzyciel może żądać sądowego upoważnienia do wykonania czynności na koszt dłużnika.

Inwestor nie jest związany stawkami prac, które wynikają z umowy wiążącej go z nierzetelnym wykonawcą, stąd też koszty wykonania zastępczego mogą być wyższe niż gdyby je realizował nierzetelny wykonawca. Inwestor nie ma jednak pełnej dowolności w ustalaniu kosztów wykonania zastępczego. Nie mogą być one nadmierne, powinny być określone w wartościach rynkowych. Powierzenie wykonania zastępczego odbywa się na koszt i ryzyko nierzetelnego wykonawcy, co oznacza, że odpowiada on za działania wykonawcy zastępczego jak za swoje własne.

uwaga!

Powierzenie wykonania zastępczego odbywa się na koszt i ryzyko nierzetelnego wykonawcy, co oznacza, że odpowiada on za działania wykonawcy zastępczego jak za swoje własne.

Po zleceniu prac i ich realizacji, zastępczy wykonawca obciąża inwestora kosztami wykonanych prac w formie faktury VAT. W tym momencie powstaje pytanie, czy można te koszty refakturować na nierzetelnego wykonawcę robót, w formie faktury. Kwestię tą rozstrzygnął NSA w wyroku z 9 września 2016 r. (sygn. akt: I FSK 262/15). Rozpatrywana przez NSA sprawa dotyczyła spółki, która była generalnym wykonawcą robót budowlanych.

W zakresie części prac spółka korzystała z usług podwykonawców, z którymi zawierała umowy podwykonawcze. W umowach tych spółka zastrzegała sobie prawo do obciążenia podwykonawców kosztami wykonania zastępczego (wykonania zleconego innemu podmiotowi, tzw. podwykonawcy zastępczemu lub wykonanego własnymi zasobami) w przypadku nieterminowego wykonywania zleconych prac lub uchylania się od naprawy usterek po zakończeniu projektu budowlanego. Miała to być rekompensata za konieczność wykonania prac we własnym zakresie (lub zlecenia ich podwykonawcy zastępczemu) i na własną odpowiedzialność. Niezależnie od zwrotu kosztów podwykonawstwa zastępczego, spółka była uprawniona do żądania od podwykonawcy zapłaty kar umownych z tytułu niewykonania, nieterminowego wykonania lub nienależytego wykonania umowy oraz z tytułu odstąpienia od umowy, czy też nieusunięcia wad w terminie. Spółka wystąpiła z wnioskiem o interpretację w celu uzyskania informacji, czy koszty podwykonawstwa zastępczego oraz kary umowne, którymi obciążany był podwykonawca dopuszczający się zaniedbań, miały charakter odszkodowawczy i czy podlegały opodatkowaniu VAT. Jej zdaniem, ww. koszty i kary nie podlegały opodatkowaniu VAT z uwagi na odszkodowawczy charakter. 

Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za prawidłowe wyłącznie w zakresie opodatkowania kosztów wykonania zastępczego realizowanego przez osoby trzecie oraz kar umownych, którymi obciążany był podwykonawca dopuszczający się zaniedbań. Inne było natomiast stanowisko organu podatkowego w przypadku opodatkowania kosztów wykonania zastępczego własnymi zasobami. Organ uznał, że świadczenie polegające na usunięciu usterek (wad) lub zastępczym wykonaniu usługi przez spółkę na rzecz podwykonawcy jest świadczeniem usługi w zamian za wynagrodzenie w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT. Spółka realizowała bowiem określone naprawy na rzecz podwykonawcy, zwalniając go tym samym z obowiązku wykonania tych prac. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie podzielił rację skarżącej, iż organ wydający interpretację w sposób niedopuszczalny zróżnicował sytuację prawną wykonawcy dochodzącego od podwykonawców kosztów wykonania zastępczego, uzależniając ją od sposobu realizacji tegoż wykonania (czy jest dokonywane przez osoby trzecie, czy siłami własnymi). W pierwszym bowiem wypadku organ przyznał tym kosztom status odszkodowawczy, w drugim charakteru takiego rzeczonym kosztom odmówił. Tymczasem, zdaniem WSA oba te wykonania zastępcze mają tożsamy cel, tj. zmierzają do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania.

Wykonanie zastępcze dokonywane samodzielnie przez wykonawcę nie jest determinowane świadczeniem wzajemnym podwykonawcy, gdyż sytuacja tego ostatniego jest analogiczna, jak w przypadku realizacji wykonania zastępczego przez osoby trzecie, z którym to przypadkiem organ nie łączy istnienia świadczenia wzajemnego. Ponadto, w ocenie WSA, nierzetelny podwykonawca nie może być potraktowany jako konsument (beneficjent) czynności wykonawstwa zastępczego realizowanego przez spółkę, albowiem z treści wniosku jasno wynika, że nie chcąc narażać się na kary finansowe ze strony zamawiającego spółka sama usuwa usterki, wykorzystując do tego celu własne zasoby. W opisanym stanie faktycznym dochodzi zatem jedynie do zwrotu na jej rzecz poniesionych w związku z tym kosztów sanacji usterki, której nie usunie podwykonawca. NSA podzielił stanowisko sądu pierwszej instancji, że interpretacja organu podatkowego doprowadza do podwójnego opodatkowania. Koszty wykonawstwa zastępczego realizowanego przez osobę trzecią nie są objęte podatkiem od towarów i usług. Taki sam charakter mają koszty wykonawstwa zastępczego dokonane przez generalnego wykonawcę własnymi zasobami. NSA wskazał ponadto, że Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji nie potrafił uzasadnić przyczyn zróżnicowania tych dwóch stanów faktycznych. Należy podkreślić, że obie sytuacje faktyczne objęte wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej wynikają z tego samego stosunku zobowiązaniowego. Wykonawca bowiem zastrzegł w umowie, że w przypadku nienależytego wykonania umowy przez wykonawcę, po uprzednim jego wezwaniu, nastąpi naprawa usterek lub wykonanie zaległych prac. Koszty tych prac ponosi podwykonawca. Zatem koszty wykonania zastępczego mają charakter odszkodowawczy. Ciężar ekonomiczny tych prac ponosi zawsze podwykonawca, który nie wywiązał się w sposób należyty z obowiązków wynikających z umowy. W tym kontekście nie można zaakceptować odmiennej kwalifikacji przez Ministra Finansów kosztów wykonania zastępczego w zależności od podmiotu, który je realizuje. Bez względu bowiem na to, czy wykonawstwo zastępcze dokonuje osoba trzecia, czy też wykonawca, tożsamy jest cel i funkcja tych czynności. W obu przypadkach chodzi bowiem o to, aby została naprawiona szkoda wynikająca z nieprawidłowej realizacji umowy przez podwykonawcę. Zawsze ciężar ekonomiczny tego wykonania zastępczego ponosi podwykonawca, a więc podmiot, który nie wywiązał się w sposób należyty ze swych obowiązków wynikających z umowy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie, skoro w przypadku zastępczego wykonania nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi na rzecz nierzetelnego wykonawcy to takie usługi nie podlegają refakturowaniu. Właściwym dokumentem będzie nota obciążeniowa na rzecz nierzetelnego wykonawcy, na kwotę kosztów wykonawstwa zastępczego.

ważne!

Skoro w przypadku zastępczego wykonania nie mamy do czynienia ze świadczeniem usługi na rzecz nierzetelnego wykonawcy to takie usługi nie podlegają refakturowaniu. Właściwym dokumentem będzie nota obciążeniowa na...

Pozostałe 70% treści dostępne jest tylko dla Prenumeratorów

Co zyskasz, kupując prenumeratę?
  • 12 wydań czasopisma "Mieszkanie i Wspólnota"
  • Dostęp do wszystkich archiwalnych artykułów w wersji online
  • Pełen dostęp do archiwalnych numerów czasopisma w wersji elektronicznej
  • ...i wiele więcej!
Sprawdź

Przypisy