Dołącz do czytelników
Brak wyników

Finanse

10 sierpnia 2018

NR 198 (Sierpień 2018)

Polityka rachunkowości z uwzględnieniem rodo

0 388

Rozporządzenie o ochronie danych osobowych to ostatnimi tygodniami najczęściej dyskutowany temat. Zasięgiem obejmuje wiele obszarów tematycznych, włączając w to również ustawę o rachunkowości. Jak prezentuje się wdrożenie rozporządzenia tak, by korelowało z ustawą?

Zakres podmiotowy stosowania ustawy o rachunkowości

Do stosowania ustawy o rachunkowości (dalej UoR), a tym samym do wdrożenia polityki rachunkowości (dalej PR) zobowiązane są bezsprzecznie spółdzielnie mieszkaniowe. Mieszczą się one bowiem w katalogu osób prawnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 UoR.

Natomiast wspólnoty mieszkaniowe nie są ustawowo zobligowane do stosowanie UoR. Zgodnie bowiem z art. 29 ustawy o własności lokali, zarząd lub zarządca jest obowiązany prowadzić dla każdej nieruchomości wspólnej, określoną przez wspólnotę mieszkaniową, ewidencję pozaksięgową kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz zaliczek uiszczanych na pokrycie tych kosztów, a także rozliczeń z innych tytułów na rzecz nieruchomości wspólnej. 

Stąd też każda wspólnota powinna sama określić zasady oraz sposób prowadzenia tej ewidencji w stosownej uchwale właścicieli.
Również Ministerstwo Finansów prezentuje tożsamy pogląd, wskazując, że ewidencja, o której mowa w art. 29 ustawy o własności lokali, ma charakter ewidencji pozaksięgowej – z punktu widzenia prawa bilansowego – nie mają tu zastosowania zarówno przepisy UoR, jak i rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy. Niemniej jednak biorąc pod uwagę, że UoR nie zabrania prowadzenia ksiąg rachunkowych, a ustawa o własności lokali nie zawiera zakazu prowadzenia ewidencji księgowej, to w przypadku podjęcia decyzji o prowadzeniu przez wspólnotę mieszkaniową ksiąg rachunkowych i sporządzaniu sprawozdań finansowych zgodnie z ustawą o rachunkowości, wspólnota ta może zastosować uproszczenia przewidziane w tej ustawie dla jednostek mikro.

Uwaga!

Podstawę prawną polityki rachunkowości stanowi art. 3 ust. 1 pkt 11 UoR, który określa ją jako wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawą, w tym także określone w Międzynarodowych Standardach Rachunkowości (dalej MSR), zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych.

Pomimo tego, w orzecznictwie części sądów jest prezentowany pogląd, że wspólnota ma obowiązek stosowania UoR (np. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z 23 maja 2014 r., sygn. akt: I ACa 1732/13, wyrok Sądu Apelacyjnego w Katowicach z 8 lutego 2013 r., sygn. akt: V ACa 533/12, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 stycznia 2009 r., II FSK 1508/07). Jak uzasadniają sądy, obowiązki nałożone UoR istnieją niezależnie od wprowadzonego w art. 29 ustawy o własności lokali obowiązku prowadzenia przez zarząd ewidencji pozaksięgowej kosztów zarządu nieruchomością wspólną oraz zaliczek uiszczanych na pokrycie tych kosztów, a także rozliczeń z innych tytułów.

Podstawy prawne polityki rachunkowości

Podstawę prawną polityki rachunkowości stanowi art. 3 ust. 1 pkt 11 UoR, który określa ją jako wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania dopuszczone ustawą, w tym także określone w Międzynarodowych Standardach Rachunkowości, zapewniające wymaganą jakość sprawozdań finansowych.
W definicji mamy więc poruszone dwie istotne kwestie związane z PR. Pierwsza, to wybrane i stosowane przez jednostkę rozwiązania. Zapisy w UoR mają dwojaki charakter: jedne rozwiązania wymagają obligatoryjnego stosowania, a drugie to rozwiązania wybrane przez jednostkę spośród dopuszczonych do stosowania przez przepisy. Stąd też w PR muszą być opisane przede wszystkim te drugie, bo ustawa mówi o wybranych i stosowanych rozwiązaniach. Druga kwestia to wymóg, aby przyjęte w PR i stosowane w praktyce rozwiązania zapewniały wymaganą jakość sprawozdań finansowych (dalej SF).
Kiedy możemy stwierdzić, że nasze SF jest właściwe? Generalnie, SF przedstawia sytuację finansowo-majątkową jednostki na dzień bilansowy, stąd też obowiązkiem każdej jednostki jest to, by przedstawiało ono ten obraz rzetelnie, jasno i zgodnie z UoR. Natomiast dane liczbowe ujmowane w SF pochodzą z zapisów prowadzonych i zamkniętych ksiąg rachunkowych. Wiarygodność danych wynikających z ksiąg rachunkowych jest warunkowana przede wszystkim kompletnością ujęcia wszystkich dowodów księgowych, rzetelnością informacji zawartych w tych dowodach oraz wiernością i poprawnością zapisania w księgach zdarzeń ujętych w tych dowodach.

Uwaga!

W przypadku gdy jednostka potwierdzi przyjęcie KSR, jako jej PR, to zobowiązuje się stosować wszystkie dotyczące jej standardy, w sprawach nieuregulowanych ustawą. Wynika to z pkt 3.2.2. KSR nr 7. W konsekwencji nieprawidłowe jest powoływanie się na stosowanie KSR i jednocześnie wybiórcze stosowanie niektórych standardów lub ich części i niestosowanie innych. 

Aby księgi rachunkowe, na podstawie których sporządzamy SF, były uznane za prawidłowe i rzetelne – niezbędne jest stosowanie poniższych, obligatoryjnych zasad rachunkowości.

Obligatoryjne zasady rachunkowości

  1. zasada rzetelnego obrazu. Jednostki obowiązane są stosować przyjęte zasady (politykę) rachunkowości rzetelnie i jasno przedstawiając sytuację majątkową i finansową oraz wynik finansowy;
  2. zasada przewagi treści nad formą. Zdarzenia, w tym operacje gospodarcze, ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną;
  3. zasada memoriału. W księgach rachunkowych jednostki należy ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i związane z nimi koszty dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty;
  4. zasada współmierności przychodów i związanych z nimi kosztów. Do aktywów i pasywów danego okresu sprawozdawczego zaliczane powinny być koszty lub przychody dotyczące przyszłych okresów oraz przypadające na ten okres koszty, które nie zostały jeszcze poniesione;
  5. zasada ostrożności. Jednostki obowiązkowo uwzględniają w wyniku finansowym, ustalanym na dzień bilansowy, te zdarzenia, które powodują obniżenie wartości aktywów lub grożące straty, a w konsekwencji wpływają na wynik finansowy;
  6. zasada indywidualnej wyceny. Wartość poszczególnych składników aktywów i pasywów oraz przychodów i związanych z nimi kosztów ustala się oddzielnie;
  7. zasada istotności. Informacje należy uznać za istotne, gdy ich pominięcie lub zniekształcenie może wpływać na decyzje podejmowane na ich podstawie przez użytkowników sprawozdań;
  8. zasada ciągłości. Przyjętą PR jednostka powinna stosować w sposób ciągły, dokonując w kolejnych latach obrotowych jednakowego grupowania operacji gospodarczych, wyceny aktywów i pasywów, w tym także dokonywania odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych, ustalania wyniku finansowego i sporządzania sprawozdań finansowych tak, aby za kolejne lata informacje z nich wynikające były porównywalne.

Oprócz ww. obligatoryjnych zasad rachunkowości jednostka może w ramach przyjętej PR stosować uproszczenia, które są dopuszczone przepisami UoR, jeżeli nie wywiera to istotnie ujemnego wpływu na obowiązek rzetelnego i jasnego przedstawienia sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego (art. 4 ust. 4 UoR). 

Przykładowe ułatwienia możliwe do przyjęcia w PR:

  1. uproszczenia dla jednostek mikro oraz jednostek małych, po spełnieniu warunków z art. 3 ust. 1a lub 1b albo art. 3 ust. 1c lub 1d UoR,
  2. uproszczenia w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych o niskiej wartości początkowej,
  3. klasyfikowanie umów leasingu według kryteriów określonych przepisami prawa podatkowego, po spełnieniu warunków określonych w art. 3 ust. 6 UoR,
  4. wycenę materiałów i towarów w cenie zakupu, zamiast w cenie nabycia,
  5. odpisywanie w koszty wartości materiałów i towarów na dzień ich zakupu lub produktów gotowych w momencie ich wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceną oraz korektą kosztów o wartość tego stanu, nie później niż na dzień bilansowy (art. 17 ust. 2 pkt 4 UoR),
  6. zaniechanie ustalania rezerw i aktywów z tytułu odroczonego podatku dochodowego, po spełnieniu warunków określonych w art. 37 ust. 10 i 11 UoR,
  7. przyjęcie zasad amortyzacji podatkowej dla celów bilansowych, jeśli zapewniają odpisanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w okresie ich ekonomicznej użyteczności.

Jak każda ustawa, która obejmuje swoim „zasięgiem” wiele podmiotów, tak i UoR kwestie związane z PR reguluje dość ogólnie. Dzięki temu jej zapisy pozostają aktualne i dopasowane do zmieniającego się otoczenia gospodarczego. Mając to na uwadze, ustawodawca zdecydował się wprowadzić zapis, że w przypadku braku odpowiednich rozwiązań w przepisach kierownik jednostki może, na podstawie art. 10 ust. 3 UoR, korzystać z Krajowych Standardów Rachunkowości (KSR), wydanych przez Komitet Standardów Rachunkowości, a w przypadku ich braku z MSR. Przy czym korzystanie z KSR nie jest obligatoryjne (co wynika z pkt 3.2.1 KSR nr 7), jednakże pozwala na dostarczanie dokładniejszych informacji o samej spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej i jej kondycji finansowej i zapewnia porównywalność ze sprawozdaniami innych spółdzielni.

Uwaga!

Stosownie do art. 74 UoR dokumentację przyjętego sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych należy przechowywać przez okres nie krótszy niż 5 lat od upływu jej ważności.

Wskazane wyżej KSR odnoszą się również do zagadnienia będącego przedmiotem niniejszego artykułu, bowiem szczegółowe wskazówki w kwestii ustalania PR i ich zmiany zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 7: Zmiany zasad (polityki) rachunkowości, wartości szacunkowych, poprawianie błędów, zdarzenia następujące po dniu bilansowym – ujęcie i prezentacja, stanowiący załącznik do uchwały nr 10/2015 Komitetu Standardów Rachunkowości z 15 grudnia 2015 r. (Dz. Urz. Min. Fin. z 2016 r. poz. 2).
Analizując kwestię uzupełnienia ustawowych zasad PR o zasady wynikające z KSR, należy pamiętać, że w przypadku, gdy jednostka potwierdzi przyjęcie KSR, jako jej PR, to zobowiązuje się stosować wszystkie dotyczące jej standardy, w sprawach nieuregulowanych ustawą. Wynika to z pkt 3.2.2. KSR nr 7. W konsekwencji nieprawidłowe jest powoływanie się na stosowanie KSR i jednocześnie wybiórcze stosowanie niektórych standardów lub ich części i niestosowanie innych. Decyzja zarządu spółdzielni o stosowaniu tylko wybranych KRS spośród tych, które jej dotyczą, albo przyjęcie tylko niektórych ich postanowień, jest równoważna decyzji o nieprzyjęciu do stosowania krajowych standardów rachunkowości (pkt 3.2.4 KSR nr 7).

Wprowadzenie PR, aktualizacja i jej przechowywanie

PR wprowadza się uchwałą zarządu spółdzielni. Również zmianę PR dokonuje zarząd, w formie pisemnej. Na nim ciąży bowiem odpowiedzialność za opracowanie i aktualizację dokumentacji. Zmiany PR można dokonać ze skutkiem od pierwszego dnia roku obrotowego, bez względu na datę podjęcia decyzji. Zależnie od decyzji zarządu jest to pierwszy dzień bieżącego lub następnego roku obrotowego. Zmiana dotychczasowych rozwiązań wymaga również określenia w informacji dodatkowej wpływu tych zmian na sprawozdania finansowe wymagane innymi przepisami prawa, jeżeli zostały one sporządzone za okres, w którym powyższe rozwiązania uległy zmianie. W takim przypadku należy w sprawozdaniu finansowym jednostki za rok obrotowy, w którym zmiany te nastąpiły, podać przyczyny tych zmian, określić liczbowo ich wpływ na wynik finansowy oraz zapewnić porównywalność danych sprawozdania finansowego dotyczących roku poprzedzającego rok obrotowy, w którym dokonano zmian. W księgach rachunkowych zmianę z własnej inicjatywy PR ujmuje się, stosując pełne podejście retrospektywne. W praktyce oznacza to obowiązek przekształcenia wszystkich danych wynikających z rachunkowości tak, by możliwa była jak najbardziej pełna porównywalność danych. Oczywiście, nie we wszystkich przypadkach zastosowanie podejścia retrospektywnego jest możliwe. Od zastosowania tej metody można odstąpić w przypadku, gdy jednostka nie może go dokonać, mimo podjęcia racjonalnych wysiłków i czynności, aby to uczynić.
Należy pamiętać, że nie wszystkie zmiany w rachunkowości wiążą się z koniecznością aktualizacji PR. Jak wskazuje Komitet Standardów Rachunkowości, nie będzie na przykład zmianą w zakresie polityki rachunkowości: podjęcie decyzji o amortyzowaniu nowo nabytych środków trwałych za pomocą innej metody niż stosowana do podobnych obiektów, zmiana w wyniku corocznej weryfikacji stawek amortyzacyjnych (okresów użytkowania) środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, przekwalifikowanie aktywów finansowych z długoterminowych do krótkoterminowych lub odwrotnie, które wynika ze zmiany zamiaru jednostki w odniesieniu do tych aktywów. Nie stanowi zmiany PR również wprowadzenie nowych zasad, które wcześniej – ze względu na niewystępowanie takich zdarzeń – nie były ustalone czy zmiana planu kont, zmian symboli kont. Zmiana programu finansowo-księgowego nie powoduje konieczności aktualizacji PR, o ile nie generuje ona zmiany sposobu ujmowania operacji gospodarczych oraz ustalania wyniku finansowego.

Uwaga!

W PR należy również określić okresy sprawozdawcze. Okresem sprawozdawczym (zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 8 UoR) jest okres, za który jednostka sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z UoR lub inne sprawozdanie sporządzone na podstawie ksiąg rachunkowych.

Natomiast PR, podobnie jak księgi rachunkowe czy dowody księgowe, należy przechowywać w należyty sposób i chronić przed niedozwolonymi zmianami, nieupoważnionym rozpowszechnianiem, uszkodzeniem lub zniszczeniem. Stosownie do art. 74 UoR dokumentację przyjętego sposobu prowadzenia ksiąg rachunkowych należy przechowywać przez okres nie krótszy niż 5 lat od upływu jej ważności.

Składowe PR

Jak wynika z art. 10 ust. 1 UoR, polityka rachunkowości powinna zawierać co najmniej:

  1. określenie roku obrotowego i wchodzących w jego skład okresów sprawozdawczych;
  2. metody wyceny aktywów i pasywów oraz ustalania wyniku finansowego;
  3. sposób prowadzenia ksiąg rachunkowych, w tym co najmniej:
    1. zakładowego planu kont, ustalającego wykaz kont księgi głównej, przyjęte zasady klasyfikacji zdarzeń, zasady prowadzenia kont ksiąg pomocniczych oraz ich powiązania z kontami księgi głównej,
    2. wykazu ksiąg rachunkowych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – wykazu zbiorów danych tworzących księgi rachunkowe na informatycznych nośnikach danych z określeniem ich struktury, wzajemnych powiązań oraz ich funkcji w organizacji całości ksiąg rachunkowych i w procesach przetwarzania danych,
    3. opisu systemu przetwarzania danych, a przy prowadzeniu ksiąg rachunkowych przy użyciu komputera – opisu systemu informatycznego, zawierającego wykaz programów, procedur lub funkcji, w zależności od struktury oprogramowania, wraz z opisem algorytmów i parametrów oraz programowych zasad ochrony danych, w tym w szczególności metod zabezpieczenia dostępu do danych i systemu ich przetwarzania, a ponadto określenie wersji oprogramowania i daty rozpoczęcia jego eksploatacji;
  4. opis systemu służącego ochronie danych i ich zbiorów, w tym dowodów księgowych, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów stanowiących podstawę dokonanych w nich zapisów.

Dwa pierwsze elementy składowe PR stanowią swoiste ramy prawne funkcjonowania system rachunkowości, trzeci determinuje stronę praktyczną prowadzenia ksiąg rachunkowych, a czwarty to założenia systemu ochrony danych księgowych. Oczywiście wszystkie te elementy składowe powinny być tak sformułowane i zapisane, aby uwzględniały specyfikę jednostki oraz pozostawały w zgodzie z UoR. Stąd też PR ma charakter indywidualny.

Właściwe przygotowanie PR ma zarówno znaczenie dla samej jednostki, jak i dla organów kontrolnych zewnętrznych (biegły rewident, kontrole podatkowe), gdyż jest to jeden z pierwszych dokumentów podlegający sprawdzeniu.

W dalszej części artykułu zostaną omówione dwa pierwsze elementy składowe PR. Natomiast wynikający z art. 10 ust. 1 pkt 4 UoR obowiązek posiadania opisu systemu ochrony danych zostanie omówiony w końcowej części artykułu w kontekście nowych obowiązków wynikających z RODO.

Rok obrotowy i wchodzące w jego skład okresy sprawozdawcze

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 9 UoR, za rok obrotowy uważa się rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatk...

Pozostałe 70% treści dostępne jest tylko dla Prenumeratorów.

Co zyskasz, kupując prenumeratę?
  • 12 wydań czasopisma "Mieszkanie i Wspólnota"
  • Dostęp do wszystkich archiwalnych artykułów w wersji online
  • Pełen dostęp do archiwalnych numerów czasopisma w wersji elektronicznej
  • ...i wiele więcej!
Sprawdź

Przypisy