Dołącz do czytelników
Brak wyników

Finanse

30 lipca 2021

NR 230 (Lipiec 2021)

Ustanowienie służebności na rzecz członków wspólnoty jako świadczenie ekwiwalentne

0 176

Ustanowienie wzajemnej i ekwiwalentnej służebności gruntowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych ze względu na to, że jako świadczenie wzajemne ekwiwalentne nie powoduje powstania przychodu, a przez to nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.
*Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 maja 2021 r. (sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.53.2021.4.MZA)

Stan faktyczny

Przed sądem rejonowym toczy się postępowanie o ustanowienie nieodpłatnej i na czas nieoznaczony służebności przechodu i przejazdu oraz pod stałe miejsce gromadzenia odpadów na działce stanowiącej własność uniwersytetu medycznego.

POLECAMY

Wnioskodawcami w tej sprawie są właściciele wyodrębnionych lokali w nieruchomości, zapisani w Księdze wieczystej członkowie wspólnoty mieszkaniowej, będący jednocześnie współwłaścicielami nieruchomości wspólnej (w tym gruntu). Wniosek został złożony na rzecz każdoczesnego współwłaściciela nieruchomości wspólnej, tj. aktualnego i przyszłego. Aktualna struktura właścicielska tej współwłasności to: 53,60% – osoby fizyczne, 46,40% – gmina. Należy w tym miejscu dodać, że wielkość udziału współwłaściciela we współwłasności nieruchomości wspólnej wyznaczona jest stosunkiem powierzchni jego lokalu (czyli lokalu stanowiącego przedmiot odrębnej własności) do sumy powierzchni wszystkich lokali w budynku, co jest zgodne z art. 3 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali.

Uwaga

Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym uregulowanym ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. 


Służebność jest ograniczonym prawem rzeczowym uregulowanym ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Podstawą prawną żądania wnioskodawców jest art. 145 k.c. w zakresie ustanowienia nieodpłatnej służebności drogowej oraz art. 285 k.c. w zakresie ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej pod miejsce gromadzenia odpadów, na rzecz każdoczesnego współwłaściciela nieruchomości wspólnej.

Z momentem wyodrębniania własności pierwszego lokalu (i z mocy prawa powstaniem wspólnoty mieszkaniowej zgodnie z ww. ustawą o własności lokali) została błędnie wydzielona działka na rzecz nowo powstałej wspólnoty mieszkaniowej, tj. bez zapewnienia miejsca dla gromadzenia odpadów oraz bez dostępu do drogi publicznej dla podwórza znajdującego się z tyłu budynku (w którym wyodrębniono własności lokali). Dostęp do tego podwórza, będącego częścią działki 1 (w pozostałej części działka ta zabudowana jest budynkiem mieszkalnym), jest tylko przez działkę 2, stanowiącej aktualnie własność uniwersytetu medycznego, a wcześniej działka ta stanowiła mienie komunalne, tj. stanowiła własność miasta. W trakcie postępowania sądowego uniwersytet medyczny wystąpił z wnioskiem o ustanowienie wzajemnej służebności gruntowej, tj. przechodu i przejazdu przez działkę 1 (stanowiącej współwłasność członków wspólnoty mieszkaniowej) na rzecz każdoczesnego właściciela działki nr 3 (aktualnie właścicielem jest uniwersytet medyczny). Służebności te byłyby wzajemne i ekwiwalentne oraz miałyby służyć jedynie zwiększeniu użyteczności nieruchomości władnących. Nie będą one ustanowione na rzecz aktualnych, oznaczonych właścicieli nieruchomości, tylko każdoczesnych właścicieli obu nieruchomości.

Wątpliwości właścicieli wyodrębnionych lokali

Czy ustanowienie wzajemnej ekwiwalentnej służebności gruntowej jako świadczenie ekwiwalentne nie powoduje powstania przychodu, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Zdaniem wnioskodawcy, ustanowienie wzajemnej i ekwiwalentnej służebności gruntowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych ze względu na to, że jako świadczenie wzajemne ekwiwalentne nie powoduje powstania przychodu, a przez to nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko organu podatkowego

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu, jedynie przykładowe wyliczenie (zawarte w art. 12 ust. 1–3) rodzajów przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust. 4).

Podatek dochodowy od osób prawnych jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która – wchodząc do majątku podatnika – może powiększyć jego aktywa.

Ważne

Podatek dochodowy od osób prawnych jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem – jako źródłem dochodu – jest wartość, która – wchodząc do majątku podatnika – może powiększyć jego aktywa. 


Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych ustala zdarzenia, które powodują powstanie obowiązku podatkowego, czyli powinności przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem tych zdarzeń. Ustala, kiedy i w jakich sytuacjach powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że powstaje on w okolicznościach wskazanych przez prawo, niezależnie od woli podlegających mu osób czy podmiotów. Na gruncie ustaw podatkowych abstrakcyjny obowiązek podatkowy przekształca się w skonkretyzowane zobowiązanie podatkowe. Zdarzeniem, z którym ustawodawca wiąże obowiązek podatkowy, jest m.in. otrzymanie „nieodpłatnego świadczenia”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. wynika, że gdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą otrzyma nieodpłatne świadczenie (lub świadczenie częściowo odpłatne) zobowiązany jest wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Co istotne, przysporzenie majątkowe musi być powiązane z uzyskaniem przez podatnika korzyści niezwiązanej z jakikolwiek świadczeniem ekwiwalentnym.

Uwaga

Przychodem jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe.


Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, zaliczając nieodpłatne lub częściowo odpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje przy tym, co należy rozumieć przez „nieodpłatne” czy „częściowo odpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania w art. 12 ust. 5–6a ustawy, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Nieodpłatne świadczenie w orzecznictwie sądów administracyjnych

Mimo że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, to w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowała się linia orzecznicza, zgodnie z którą pojęcie to ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy” (uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r. o sygn. akt: FPS 9/02, potwierdzona uchwałą powiększonego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 października 2006 r. o sygn. akt: II FPS 1/06).

Aby móc w pełni zdefiniować pojęcie „nieodpłatne”, zasadne jest odwołanie się do wykładni gramatycznej, zgodnie z którą odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, natomiast odpłatny to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów”.

Zatem nieodpłatnym świadczeniem są wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

O nieodpłatnym świadczeniu, które ma cechy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, mówimy tylko wtedy, gdy:

  • podmiot, na rzecz którego dokonywane jest tego rodzaju świadczenie, odnosi korzyść, a więc musi zaistnieć u niego trwałe przysporzenie majątkowe,
  • korzyść ta musi zostać odniesiona kosztem innego podmiotu, a więc powinna istnieć możliwość ustalenia, kto poniósł ekonomiczny ciężar owego przesunięcia majątkowego,
  • korzyść musi mieć konkretny wymiar finansowy,
  • świadczenie musi mieć charakter nieodpłatny – nie może ono zatem wiązać się z żadnym ekwiwalentem ze strony podatnika.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.
 

Ważne

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.


Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co ostatecznie powoduje, że po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi.
 

Uwaga

W wyniku świadczenia nieodpłatnego w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. 


W wyniku świadczenia nieodpłatnego w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Ekwiwalentność nieodpłatnego świadczenia

Najbardziej istotną dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia jest przesłanka dotycząca ekwiwalentności, w istocie pozwalająca na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić przychód podatkowy po stronie otrzymującego. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwo...

Pozostałe 70% treści dostępne jest tylko dla Prenumeratorów

Co zyskasz, kupując prenumeratę?
  • 12 wydań czasopisma "Mieszkanie i Wspólnota"
  • Dostęp do wszystkich archiwalnych artykułów w wersji online
  • Pełen dostęp do archiwalnych numerów czasopisma w wersji elektronicznej
  • ...i wiele więcej!
Sprawdź

Przypisy